Оптимизация налогов

Налогоплательщику (плательщику страховых взносов и налоговому агенту) запрещается уменьшать налогооблагаемую базу путем искажения сведений об объектах налогообложения при отражении в учетных регистрах и налоговой отчетности.

В тоже время за налогоплательщиком признается право на законное уменьшение налогооблагаемой базы при условии, если основной целью совершения любой операции не являются неуплата или неполная уплата (зачет/возврат) суммы налога, а обязательства, повлекшие расходы налогоплательщика, исполнены лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком.

(Другими словами, нельзя к уменьшению налога принимать те расходы, которые своей целью имеют соответственно только уменьшение налога к уплате и были оплачены лицу, которому не были переданы полномочия по исполнению обязательства договором.)

Примером для понимания антиуклонительных норм Налогового кодекса РФ является арбитражное дело ООО "Уральского лизингового центра", обжаловавшего в аппеляции начисленные ему налоговым органом пени и штрафы по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 36 млн рублей.

Судом было установлено, что в проверяемый период налогоплательщик продал объект недвижимого имущества (здание) за 625 млн рублей. Для продажи заключались договоры, в том числе на оказания услуг с ИП и с организацией по поиску покупателей и сопровождению сделки купли-продажи здания.

Несмотря на заключенные договора по поиску покупателей и сопровождение продажи, налогоплательщик сам занимался продажей здания, тогда как услуги исполнителей были приняты, оплачены и учтены в уменьшение налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль. (В частности, представители покупателя отрицали участие представителей контрагентов продавца в продаже здания, имели дело только с самим продавцом, без какого-либо участия посредников.)

Представленные налоговом органом доказательства по своей совокупности и взаимосвязи свидетельствовали о создании ООО "Уральским лизинговым центром" фиктивного документооборота в отсутствие реального исполнения договорных обязательств со стороны контрагентов и, как следствие, получения в связи с этим налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по НДС и учтенных расходов по налогу на прибыль.

Отражение документально подтвержденных фактов хозяйственной жизни, не имевших место в реальности, влечет за собой доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик такие "факты" не отразил.


При налоговых проверках все сделки по договорам, связанным с оказанием услуг и выполнением работ без овеществленного (осязаемого) результата, проверяются сейчас на реальное содержание в случае, если расходы по ним значительно уменьшили налогооблагаемую базу.

И это понятно. Ведь именно договорами возмездного оказания услуг и выполнения работ проще всего оформить в уменьшение налоговых платежей. Сложнее это сделать в отношение договоров поставок товаров.

(Если по услугам и работам расходы принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы в том отчетном периоде, когда они были совершены, то по товарам сложность заключается в том, что само по себе приобретение товаров не является расходной операцией по методу начисления, применяемому большинством налогоплательщиков.

Налоговая база по купленным товарам уменьшается тогда, когда они продаются, а не покупаются и именно в момент продажи списывается покупная себестоимость проданных товаров, уменьшающая выручку от продаж. А покупка и продажа товаров редко происходит одномоментно, если только это не работа с единичными заказами.)

Профилактика схем оптимизации налогов с участием самозанятых

Легализация самозанятых делает обращение корпоративных налогоплательщиков (организаций и ИП) к их услугам очень выгодным, так как избавляет последних от обременительных обязанностей страхователя и налогового агента. Естественно, не может не возникнуть соблазн заменить трудовые отношения с работниками гражданско-правовыми отношениями с самозанятыми если не полностью, то хотя бы существенно.

Но налоговая не дремлет. Следует учесть, что статья 54.1 Налогового кодекса РФ применяется не только в отношение налогоплательщиков, но и в отношение страхователей и налоговых агентов (по НДФЛ и страховым взносам на обязательное пенсионное, медицинское, социальное страхование работников).

Поэтому для профилактики использования в различных схемах по налоговой оптимизации, ФНС России внедряет специальную скоринговую программу, которая в режиме реального времени позволяет определить работодателей с признаками подмены трудовых отношений отношениями с самозанятыми лицами.

Программа анализирует по фискальным чекам, которые формируются плательщиками налога на профдоход в личном кабинете на сайте ФНС России, кто и как часто осуществляет выплаты самозанятым лицам. А по отчетам работодателей (РСВ) происходит проверка на наличие взаимосвязи самозанятых с корпоративными заказчиками на предмет не являются ли последние бывшими работодателями самозанятого лица в связи с законодательным ограничением на получение услуг самозанятых лиц их бывшими работодателями.

По результатам анализа корпоративные налогоплательщики, имеющие признаки нарушений, попадают в группу риска для более пристального отслеживания или принятия мер налогового реагирования.

(По данным налоговой статистики, более тысячи организаций попало в такую группу риска по итогам 2020 года, когда режим для самозанятых распространился повсеместно и услугами самозанятых воспользовались более 200 тысяч организаций, но после представления пояснений по запросам налоговых органов, в группе риска осталось менее трети.)

Формализация осмотрительности при выборе партнеров

По общему правилу, сложившемуся в последние годы, если контрагент не располагает ресурсами для выполнения договорных обязательств, то дел иметь с ним нельзя.

Что будет, если не проверить наличие необходимых ресурсов у контрагента? В случае налоговой проверки, если вдруг выяснится, что у нашего контрагента отсутствуют необходимые ресурсы, то заявленные расходы и вычеты сохранить не получится. Это значит, что нам доначислят налоги, начислят пени и штрафы.

В случае, если мы выступаем стороной покупателя/заказчика, то есть плательщика по договору, есть смысл включить в договорные условия пункт обязательства контрагента о возмещении суммы вычетов НДС, расходов, пеней, штрафов, если у налогового органа возникнут претензии при проверке.

(Соответственно, мы должны быть готовы к тому, что аналогичные условия могут быть предъявлены нам самим в случае, когда мы будем выступать по договору в качестве поставщика/исполнителя, то есть получателя оплаты. А далеко не каждый подпишется под тем, чтобы продать товар или оказать услугу и еще остаться как бы должным...)

Тем не менее, условие о возмещении "налоговых расходов", как правило, дисциплинирует и нас самих и наших контрагентов.

Сейчас не является проблемой получение сведений о контрагентах и лицах, их контролирующих, из открытых источников:

  • запрос Выписки из ЕГРЮЛ/ЕГРИП в электронном виде,
  • сведения об организациях, которые не отчитываются более года или имеют задолженность по налогам, сборам и страховым взносам на сумму более 1000 рублей, которая направлялась на принудительное взыскание судебному приставу-исполнителю,
  • сведения из реестра дисквалифицированных лиц и адресов массовой регистрации юрлиц;
  • база МВД РФ о недействительных паспортах;
  • реестр недвижимости;
  • реестр недобросовестных поставщиков, которые участвуют в госзакупках;
  • база исполнительных производств.

Дополнительно можно запросить у контрагента, хотя бы и по электронной почте, сведения:

  • об адресе складских и/или производственных помещений, их размере, основании владения или распоряжения ими;
  • о наличии штатных сотрудников и их квалификации, контактные номера менеджеров, других работников, ответственных за выполнение договорных обязательств;
  • об опыте работы компании;
  • если уместно, то о наличии основных средств и материалов для производства продукции, а также транспортных средств;
  • об адресе официального сайта в сети интернет.

Сведения, полученные таким образом, можно приложить к договору на бумажных носителях, либо в электронном виде, сохранив в файлах, включая переписку по электронной почте.


Если раньше, до внесения в Налоговый кодекс статьи 54.1, налоговые органы, обнаружив реальную сделку с неблагонадежным контрагентом, отказывали налогоплательщику только в применении вычетов по НДС, то теперь и по налогу на прибыль расходы, принятые на основании первичных документов от неблагонадежного контрагента, исключаются из налоговой базы полностью со всеми вытекающими отсюда финансовыми последствиями.

Пределы осуществления налогового контроля сделок

Статья 54.1 не только предоставляет налоговым инспекциям право изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, но одновременно и ограничивает это право.

Налоговые органы не могут признать расходы налогоплательщика, повлекшие уменьшение налогооблагаемой базы, неправомерными лишь на основании формальных претензий к действиям контрагента налогоплательщика или на основании сложившегося мнения об той или иной сделки, совершенной налогоплательщиком.

Требования, предъявляемые к выбору контрагента налогоплательщика, не могут быть одинаковыми для различных случаев.

Одно дело, когда речь идет о разовых сделках на сравнительно несущественную сумму. Другое дело, когда совершаются сделки на внушительную сумму:

  • приобретается дорогостоящий актив,
  • привлекается исполнитель для выполнения большого объема работ,
  • сделка несет в себе несоразмерные риски.

Исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия других налоплательщиков, перечисляющих обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды.

Если же налоговый орган обосновывает свое решение о привлечении к налоговой ответственности исключительно формальными замечаниями к действиям контрагента налогоплательщика либо сомнениями относительно коммерческой состоятельности сделки налогоплательщика, то такое решение может быть признано недействительным вышестоящим налоговым органом или арбитражным судом.

При разрешении вопроса о том, что является основной целью той или иной сделки налогоплательщика, вопрос ставится так - а совершил бы налогоплательщик эту сделку исключительно по мотивам делового интереса в отсутствие налоговой выгоды?

Какая ответственность предусмотрена за нарушение норм статьи 54.1 Налогового кодекса РФ?

Нарушение норм данной статьи влечет неуплату или неполную уплата сумм налога (сбора, страховых взносов), что является налоговым правонарушением, ответственность за которое прямо предусмотрена Налогового кодекса РФ.

Какие действия налогоплательщика при заключении сделки могут однозначно оценены налоговым органом как неосмотрительные или недобросовестные?

Оценке подлежат действия руководителя организации или ИП, если они:

  1. знали, что сделка заведомо невыгодна или знали, что липовый контрагент не сможет исполнить взятые на себя договорные обязательства;
  2. не получили полную информацию о контрагенте до заключения сделки;
  3. заключили непрофильную или сверхрисковую сделку.

Как доказать, что налоговая оптимизация не была основной целью сделки?

Выяснение основной цели, которую преследовал налогоплательщик при совершении тех или иных действий, является обязанностью налогового органа при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии со Налогового кодекса РФ.

Доказательствами реальной деловой цели, а не налоговой выгоды, выступают:

  • свидетельства получения прибыли от сделок (операций),
  • совершение действий в рамках уставных видов деятельности,
  • отражение операций в бухгалтерском учете как налогоплательщика, так и его контрагентов.